Товарный кредит в бухучете

Тонкости оформления товарного займа

Практически все юридические лица пользуются займами и кредитами. Существует много разновидностей кредитования. Одно из них – товарный заём.

Что собой представляет товарный заем

Стандартные займы берутся обычно для приобретения каких-либо товаров, материальных ценностей. Однако вместо денег предприниматель может сразу взять эти товары/вещи. При этом возникает обязанность их возврата. Обычно соглашение о таких займах заключается между двумя ЮЛ.

Передача не денег, но вещей – основная характеристика товарных займов. Остальные нюансы определяются конкретным договором:

• Наличие или отсутствие начисления процентов.
• Обязанность возврата того же актива или аналогичной вещи.

Товарные займы – это особая форма кредитования. Составление договора о таком займе предполагает соблюдение ряда правил.

Законодательное обоснование

Получение товарных займов регламентируется главой 42 ГК РФ. В статье 807 Кодекса указано, что при товарных (неденежных) займах лицу предоставляется некий предмет. Он обязан вернуть предмет с аналогичными родовыми признаками. Под последними понимаются эти характеристики:

• Объем продукции.
• Качество.
• Вид упаковки.
• Ширина ассортимента и прочее.

При описании предоставляемых объектов можно пользоваться стандартными правилами, актуальными при заключении соглашения купли-продажи.

Документальное оформление

Основной документ, который регулирует получение товарного займа – это соглашение. При составлении его нужно учитывать нюансы рассматриваемой формы кредитования, а также правила оформления договора купли-продажи. Рассмотрим все нюансы составления договора:

• Указывается пункт о праве перехода прав собственности вещи от одного ЮЛ другому.
• Прописываются положения стандартного договора купли-продажи: вид актива, его характеристики, количество.
• Указываются дополнительные пункты: наличие процентов, сроки возврата займа.

Как правило, в договоре содержится информация о реальной стоимости передаваемого объекта.

К СВЕДЕНИЮ! Соглашение признается заключенным с даты передачи вещи на основании статьи 760 ГК РФ. Если договор заключается между ЮЛ, он обязательно должен быть оформлен в письменной форме (пункт 1 статьи 761 ГК РФ). Дебитор должен вернуть объект в сроки, указанные в соглашении.

Налогообложение

На расчет налога на прибыль полученная и возвращенная вещь не влияет. Объекты не требуется включать ни в структуру доходов (пункт 1 статьи 251 НК РФ), ни в структуру расходов (пункт 12 статьи 270 НК РФ). Товарные займы иногда предполагают начисление процентов. В этом случае накопленные проценты включаются в структуру внереализационных расходов (пункт 1 статьи 265 НК РФ). Однако нужно учитывать ограничения, перечисленные в статье 269 НК РФ. Если же получен беспроцентный кредит, дохода от отсутствия процентов не образуется.

Реальная стоимость полученного и возвращенного предмета может различаться. Как учесть разницу при определении налога на прибыль? Однозначного разъяснения в законе на этот счет нет. Термин «суммовые разницы» есть в главе 25 НК РФ, однако он не относится к рассматриваемым операциям по кредитованию.

При определении налога на прибыль на товарный заем разница не учитывается. Объясняется это тем, что кредит в натуральной форме не нужно включать в структуру доходов (пункт 1 статьи 251 НК РФ) и структуру расходов (пункт 12 статьи 270 НК РФ).

Выдача и получение товарных займов облагается НДС. Можно ли принимать его к вычету? Не так давно появился пункт 4 статьи 168 НК РФ, по которому НДС будет приниматься к вычету на стандартных основаниях.

Рассмотрим проводки, позволяющие учесть НДС:

• ДТ10 КТ66, 67. Получение товарного займа.
• ДТ19 КТ66, 67. Выделение НДС по полученным активам.
• ДТ68 КТ19. Принятие к вычету НДС.

НДС будут облагаться и проценты. Однако это касается только тех процентов, сумма которых превышает лимит. Последний определяется по ставке рефинансирования ЦБ (подпункт 3 пункт 1 статьи 162 НК РФ). Ставка НДС устанавливается расчетным способом (пункт 4 статьи 164 НК РФ).

Передача вещей и их отгрузка в счет погашения займа не образуют расходов на основании пункта 12 статьи 270 НК РФ. В налоговом учете будут фиксироваться только проценты по кредиту.

Бухгалтерский учет

Дебитор должен вести учет по займу на базе ПБУ 15/01 «Учет займов», установленных приказом Минфина №60н от 2 августа 2001 года. Расчеты будут фиксироваться на счетах 66 и 67. Долг учитывается в стоимостной оценке приобретенных активов (пункт 3 ПБУ 15/01).

Полученные активы нужно оприходовать по стоимости, определенной по тому же алгоритму, что применяется при оценке аналогичных объектов. Однако бухгалтер может упростить себе работу. За цену оприходования можно взять сумму, указанную в соглашении. Если же в договоре никаких сумм не фигурирует, можно взять стоимость, прописанную в счет-фактуре.

Переход прав собственности на объекты считается продажей на базе пункта 1 статьи 39. Операция считается объектом налогообложения. В частности, она облагается НДС.

Часто по товарному займу дебитор получает одну вещь, а возвращает другую вещь с аналогичными характеристиками. В этом случае реальная стоимость переданных активов может отличаться от реальной стоимости возвращаемых вещей. Возникшая разница относится или на доходы, или на расходы, в зависимости от ее положительной или отрицательной величины. Учет разниц производится на основании ПБУ 18/02, утвержденных приказом Минфина №114н от 19 ноября 2002 года.

Кредитор также должен учитывать предоставляемые товарные займы. Учет выполняется на основании ПБУ 19/02, утвержденных Минфином №126н от 10 декабря 2002 года. В пункте 3 этого акта указано, что товарный кредит будет считаться финансовым вложением. Фиксировать сумму нужно на счет 58. Оценка займа выполняется на основании реальной стоимости переданных активов. После отнесения вещей к финансовым вложениям, производится сравнение себестоимости объектов с их стоимостью при обычной продаже без НДС. Образовавшаяся разница относится или на доходы, или на расходы.

Используемые проводки

Рассмотрим проводки, используемые предоставляющей стороной в рамках бухучета:

• ДТ58 КТ41. Списание продукции, предоставленной дебитору.
• ДТ58 КТ68. Начисление НДС с рыночной стоимости активов.
• ДТ58 КТ91. Коррекция объема финансовых вкладов на рыночную стоимость объектов.
• ДТ58 КТ41. Формирование стоимости вкладов за счет себестоимости вещей.

Учет у заемщика будет зависеть от вида кредита (краткосрочный/долгосрочный):

• Счет 66, если договор действует меньше года.
• Счет 67, если соглашение действует больше года.

Рассмотрим используемые заемщиком проводки:

• ДТ10, 41 КТ66, 67. Поступление вещей по договору займа.
• ДТ19 КТ66, 67. НДС по активам.
• ДТ91 КТ66, 67. Ежемесячное начисление процентов по кредиту.
• ДТ66, 67 КТ51. Перечисление средств по процентам.

При возврате вещей используются эти записи:

• ДТ66, 67 КТ10, 41. Учет фактической стоимости вещей по займу.
• ДТ66, 67 КТ68. Начисление НДС.
• ДТ91, КТ66, 67. Стоимость активов скорректирована до той, которая указана в соглашении.

Такие же проводки используются при уплате процентов. Основной первичный документ при бухучете – это соглашение о товарном займе.

Товарный кредит в бухгалтерском учете

Договор товарного кредита предусматривает обязанность одной стороны предоставить другой стороне вещи, определенные родовыми признаками. В статье мы рассмотрим порядок отражения товарного кредита в бухгалтерском учете кредитора и должника

Прежде чем перейти непосредственно к вопросам бухучета, отметим, что в случае товарного кредита передаваемое имущество переходит на праве собственности. Соответственно, сторона договора, получившая это имущество, приобретает право использовать это имущество по своему усмотрению: продавать, менять, использовать для собственных нужд и т.д., то есть совершать с ним любые действия, не противоречащие законодательству.

Товарный кредит в учете кредитора

Имущество (вещи, определенные родовыми признаками), передаваемое по договору товарного кредита, подлежит переводу в состав финансовых вложений (как возникшее долговое обязательство), при этом финансовое вложение признается в бухучете кредитора как актив при единовременном выполнении определенных условий (п. 2 ПБУ 19/02, утв. приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н).

Если товарный кредит является безвозмездным (в соответствии со ст. 809 Кодекса), то выполнение одного из условий признания актива финансовым вложением — способности приносить организации доход — представляется автору сомнительным. Поэтому по аналогии с учетом беспроцентных товарных займов выданный безвозмездный товарный кредит корректно указывать в составе дебиторской задолженности (счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. В случае если финансовые вложения приобретены по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, то первоначальной стоимостью признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Она устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов, то есть по стоимости имущества, передаваемого по договору товарного кредита. Такая стоимость может быть определена как стоимость, указанная в договоре товарного кредита.

Товарный кредит является финансовым вложением, поэтому к нему должны применяться все нормы ПБУ 19/02, связанные с последующей оценкой финансовых вложений и с их возможным обесценением.

Поскольку товарный кредит относится к финансовым вложениям, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, то он подлежит отражению в бухучете и в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости (п. 21 ПБУ 19/02).

Кроме того, по таким финансовым вложениям ежегодно проводится проверка на обесценение. В случае если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, то организация образует резерв под их обесценение по правилам ПБУ 19/02.

Напомним, что устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях ее деятельности, признается обесценением финансовых вложений.

Товарный кредит, как правило, предоставляется на краткосрочный период (менее 12 месяцев). Однако в силу того, что проверка на обесценение финансовых вложений производится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года, а на эту же дату товарный кредит как финансовое вложение может учитываться на балансе, то, соответственно, по такому финансовому вложению должна быть проведена проверка на обесценение.

Проценты, причитающиеся кредитору в счет оплаты услуг по предоставлению товарного кредита, отражают в составе прочих доходов на последнюю дату каждого отчетного периода и на дату возврата товарного кредита. Это положение следует из ПБУ 9/99, где сказано, что «для целей бухгалтерского учета проценты начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора» (п. 16 ПБУ 9/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н).

Размер процентов, подлежащих уплате кредитору, как правило, рассчитывается исходя из договорной стоимости товаров и устанавливается условиями договора. В отсутствие такого условия товарный кредит признается беспроцентным.

Товарный кредит в учете должника

Особенности формирования в бухучете и бухгалтерской отчетности информации о расходах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам (в том числе товарным и коммерческим), установлены ПБУ 15/2008 (утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н).

Основная сумма обязательства по полученному товарному кредиту отражается в бухучете должника как кредиторская задолженность в соответствии с условиями договора товарного кредита в сумме, указанной в договоре на дату поступления имущества в собственность должника.

Проценты, подлежащие уплате кредитору за пользование товарным кредитом, учитываются обособленно от основной суммы долга (п. 4ПБУ 15/2008) и для должника являются затратами, связанными с использованием товарного кредита (п. 3 ПБУ 15/2008).

Проценты отражают в составе прочих расходов (за исключением случаев, когда товарный кредит привлекают для создания инвестиционного актива) на последнюю дату каждого отчетного периода, а также на дату возврата кредита (п. 18 ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н). Сумма процентов рассчитывается исходя из договорной стоимости передаваемого имущества начиная со дня их получения должником.

Коммерческий кредит покупателю: особенности учета

Условие о коммерческом кредите

В договоре поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг) может быть прямо прописано условие о предоставлении коммерческого кредит а п. 1 ст. 823 ГК РФ . На практике такой кредит обычно предусматривают для покупателя (заказчика). По сути ему дается отсрочка (рассрочка) по оплате товаров, работ, услуг (далее — товаров), за которую он должен будет заплатить проценты, начисляемые по определенной в договоре ставке.

При этом сумма кредита определяется как стоимость поставленных, но не оплаченных товаров.

По общему правилу проценты начисляются со дня, когда товары были переданы покупателю, и до того дня, когда покупатель перечислил оплату за них п. 14 Постановления Пленума ВС № 13, Пленума ВАС № 14 от 08.10.98 (ред. от 24.03.2016) (далее — Постановление) . Но в договоре стороны могут прописать и иной порядок определения суммы процентов.

Проценты, начисляемые на сумму коммерческого кредита, совсем не то же самое, что проценты за неисполнение денежного обязательства, рассчитываемые по ст. 395 ГК РФ п. 4 Постановления . Последние представляют собой законную неустойку, взыскиваемую с покупателя, за просрочку платежа. И если вашим договором предусмотрено начисление процентов за пользование коммерческим кредитом, то это не значит, что с вас не потребуют еще и неустойку, если вы не погасите кредит по окончании срока его действи я см., например, Постановления АС ПО от 24.02.2016 № Ф06-5765/2016 ; АС МО от 31.05.2016 № Ф05-6978/2016 ; Определение ВАС от 13.05.2010 № ВАС-6163/10 .

Учет у продавца (кредитора)

НДС. Если порядок оплаты товаров по договору предусматривает предоставление коммерческого кредита, то нужно ли продавцу включать сумму процентов по кредиту в налоговую базу по НДС? Раньше Минфин отвечал на этот вопрос положительно, обосновывая свою позицию тем, что указанные проценты связаны с оплатой товаро в Письмо Минфина от 31.10.2013 № 03-07-14/46530 .

Но позднее он изменил свое мнение. Поскольку по разъяснениям высших судов к коммерческому кредиту должны применяться нормы о договоре займа и проценты, начисленные по такому кредиту, — это проценты за пользование денежными средствам и п. 2 ст. 823 ГК РФ; п. 12 Постановления . А проценты по займам в денежной форме освобождены от обложения НДС подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ . Следовательно, и проценты по коммерческому кредиту в налоговой базе по НДС не учитываютс я Письма Минфина от 24.03.2017 № 03-07-11/17144 , от 04.06.2015 № 03-07-05/32290 , от 21.05.2015 № 03-07-05/29303 .

Что касается порядка начисления НДС при реализации товаров, то здесь никаких особенностей нет. НДС по общим правилам начисляется со стоимости товара, указанной в договоре.

Налог на прибыль. Выручка в размере стоимости товаров признается на дату их реализаци и п. 3 ст. 271 НК РФ . Проценты же, полученные от покупателя, продавец учитывает во внереализационных доходах на последний день каждого месяца, в котором эти проценты были начислены. А в месяце полной оплаты товаров — на дату погашения кредит а п. 3 ст. 43, п. 6 ст. 250, п. 6 ст. 271, п. 3 ст. 328 НК РФ .

УСН. Если продавец применяет упрощенку, то и выручку от реализации товаров, и проценты по коммерческому кредиту он учитывает на дату их поступления от покупател я п. 1 ст. 346.17 НК РФ .

Если по договору реализуются товары, приобретенные для дальнейшей перепродажи упрощенцем с объектом «доходы минус расходы», то их стоимость признается в расходах на дату реализации (если они уже оплачены поставщику). То есть дожидаться, пока покупатель погасит кредит и оплатит товары, не нужн о подп. 23 п. 1 ст. 346.16, подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ . При реализации учитывается в расходах и входной НДС по товарам, приобретенным для перепродаж и подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ; Письмо ФНС от 18.03.2014 № ГД-4-3/4801@ .

Бухучет (при использовании метода начисления на ОСН). В бухучете у продавца, реализующего товары на условиях коммерческого кредита, будут отражены такие операции.

Учет товарных кредитов — проводки

Вопрос

Организация-кредитор предоставила организации-должнику товарный кредит в виде материалов определенного качества, марки, вида под 15% годовых с уплатой процентов ежемесячно в последний день месяца. Стоимость передаваемых материалов согласована сторонами и составляет 6 млн руб., включая НДС 18%. Материал на балансе кредитора учитывается по стоимости 5 млн руб. Товар передан заемщику 15 апреля 2017 г. и подлежит возврату 15 июня 2017 г.

Ответ

Отразите хозяйственные операции в учете кредитора за апрель.

Бухучет при предоставлении товарного кредита

Предоставленный товарный кредит учитывается в составе финансовых вложений (п. п. 2, 3 ПБУ 19/02). Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая может определяться исходя из стоимости имущества, согласованной сторонами в договоре товарного кредита (п. п. 8, 14 ПБУ 19/02).

Проводки будут следующие:

• Д 58-3 К 10(41) — Отражена балансовая стоимость имущества, переданного должнику
• Д 58-3 К 68 — Отражен НДС, предъявленный должнику при передаче имущества

Бухучет при получении процентов по договору товарного кредита

Сумма процентов, причитающихся кредитору в денежной или натуральной форме, в бухгалтерском учете признается в составе прочих доходов ежемесячно на последнее число текущего месяца, а также на дату возврата товарного кредита (п. 34 ПБУ 19/02, п. п. 7, 10.6, 16 ПБУ 9/99). Проценты в натуральной форме включаются в состав прочих доходов в размере, определяемом исходя из цены имущества, указанной в договоре товарного кредита.

Проводки будут следующие:

• Д 76 К 91-1 — Начислены проценты, причитающиеся к получению

При получении процентов в денежной форме

• Д 51 (50) К 76 — Получены проценты по договору товарного кредита
• Д 91-2 К 68-НДС – Начислен НДС

При получении процентов в натуральной форме

• Д 10 (41) К 76 — Принято к учету имущество, полученное в погашение процентов по договору товарного кредита
• Д 19 К 76 — Отражен НДС, предъявленный должником
• Д 68-НДС К 19 — Отражен налоговый вычет по НДС (при наличии у организации права на вычет)
• Д 91-2 К 68-НДС – Начислен НДС

В соответствии со ст. 822 ГК РФ стороны могут заключить договор товарного кредита, в соответствии с которым у одной стороны возникает обязанность предоставить другой стороне вещи, определенные родовыми признаками. К данному договору применяются правила, регулирующие вопросы предоставления кредита (параграф 2 гл. 42 ГК РФ), если иное не предусмотрено договором товарного кредита и не вытекает из существа обязательства.

В ст. 146 НК РФ указано, что реализация товаров (работ, услуг) признается объектом налогообложения по НДС. Согласно п. 3 ст. 38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

В соответствии со ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ, услуг является передача права собственности другому лицу на возмездной и безвозмездной основе.

По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.

Официальной позиции нет.

Есть судебные акты, согласно которым передача товаров от кредитора заемщику и наоборот по договору товарного кредита является облагаемой НДС операцией, так как в данном случае передается право собственности. Некоторые авторы подтверждают подобный подход.

В то же время другие авторы считают, что при передаче товара по договору товарного кредита НДС не должен начисляться, так как в данном случае отсутствует налоговая база, а это является косвенным подтверждением отсутствия объекта налогообложения.